北京注册会计师协会专家委员会专家提示〔2014〕第9号—关于财务报表列报中的其他综合收益

2014年1月，财政部以财会〔2014〕7号颁布了新修订的《企业会计准则第30号——财务报表列报》，自2014年7月1日起在所有执行企业会计准则的企业范围内施行。其中，其他综合收益是本次财务报表列报准则的亮点。
    本提示仅供事务所及相关从业人员在执业时参考，不能替代相关法律法规、注册会计师执业准则以及注册会计师职业判断。提示中所涉及审计程序的时间、范围和程度等，事务所及相关从业人员在执业中需结合项目实际情况、风险导向原则以及注册会计师的职业判断确定，不能直接照搬照抄。
    为更好地把握准则，顺利实施2014年度财务会计报表审计工作，上市公司审计专家委员会对其他综合收益的关键点做如下梳理和提示：
    一、其他综合收益涵盖的主要内容
    其他综合收益,按照以后会计期间不能重分类进损益和以后会计期间在满足规定条件时重分类进损益两类在财务报表中进行列报。
    （一）以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益,主要包括两个方面：
    1. 重新计量设定受益计划净负债或净资产导致的变动。当需要重新对设定受益计划进行计量时，即相关精算等假设条件发生改变，并且其重新计量更为符合实际时，则需要对设定受益计划进行重新计量。重新计量导致的净负债或净资产发生的变动，应计入其他综合收益，并且在后续计量期间也不允许转回至损益。
    2. 按照权益法核算的，在被投资单位以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益中所享有的份额。按照权益法核算，即投资单位的长期投资账面余额应根据被投资单位的净资产的变动而随之变动，相应增减损益或净资产。对于被投资单位其他综合收益中的不能重分类进损益的项目，投资单位也需按持股比例增减相应的其他综合收益金额。
    另外，需要注意的是，权益性交易形成的权益变动不属于其他综合收益。权益性交易形成的权益变动主要有：所有者投入或减少资本所导致的所有者权益变动、向所有者分配所导致的所有者权益变动以及所有者的其他各种资本性投入。
    所有者的其他各种资本性投入如：（1）所有者捐赠及债务豁免。捐赠或债务豁免本身是一种无偿援助行为，因此，接受捐赠或债务豁免的企业理应将其视为利得且计人当期损益。但是，如果捐赠方或豁免方本身是企业的所有者，则不应视为损益性交易。属于显著的权益性交易，应调整资本公积项目。
    （2）购买子公司少数股东拥有对子公司的股权。母公司购买子公司少数股权，尽管合并股东权益的总额不变，但是归属于母公司股东的权益和归属于少数股东的权益发生变化，因此，母公司所支付的购买溢价或折价应调整归属于母公司股东的权益，计入资本公积项目。
    （3）不丧失控制权情况下子公司增发新股。增发后，如果母公司只是股权被稀释但并未丧失控制权，则合并主体仍然存在。从合并主体角度分析，该项交易属于增量权益性交易，由此导致的权益变化应直接调整归属于母公司股东的权益，计入资本公积项目。
    （二）以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益，主要包括5个方面：
    1．按照权益法核算的，在被投资单位可重分类进损益的其他综合收益变动所享有的份额。
    2．可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失、持有至到期投资重分类为可供出售金融资产形成的利得或损失。在该项目中应该对不同原因所形成的变动进行区别对待。减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额应该直接计入当期损益，因除此外的原因所形成的利得或损失应该计入其他综合收益，在终止确认时予以转出至损益。
    3．现金流量套期工具产生的利得或损失中属于有效套期的部分。属于无效的部分，因其后续计量也已无法再行转回，按照权责发生制的原则，计入当期损益；属于有效套期部分，在满足相应条件时，将原计入其他综合收益的利得或损失转入至当期损益。
    4．外币财务报表折算差额。对于境外经营的外币财务报表进行币种换算时，其外币折算差额在其他综合收益列示；在处置时按照比例相应转出，计入当期损益。
    对于母公司与境外经营子公司之间构成实质性净投资的外币货币性项目，在编制合并财务报表时应将其已确认的财务费用（汇兑差额）转入外币报表折算差额。
    5．其他项目。如自用房地产或作为存货的房地产转换为以公允价值计量的投资性房地产时，在转换日其公允价值大于账面价值的部分应计入其他综合收益；待处置该投资性房地产时，将原计入其他综合收益的部分转至当期损益。
    多次交易实现子公司股权处置丧失控制权但实质上为一揽子交易时，丧失控制权之前的各项交易处置损益应先计入其他综合收益，待丧失控制权时转入损益。
    二、其他综合收益在财务报表中的列报
    （一）其他综合收益在资产负债表中的列报
    其他综合收益在资产负债表中作为所有者权益的构成部分，采用总额列报的方式进行列报。无需按照明细子目列示，但列示的总额是按照扣除所得税影响后的金额。
    （二）其他综合收益在利润表中的列报
    按照利润表的多步式的格式，其他综合收益的列报实行分类列报的方式，即按照前述其他综合收益的大类项下分子项目进行列示。
    （三）其他综合收益在所有者权益变动表中的列报
    其他综合收益在所有者权益变动表中按照总额进行列报。
    三、其他综合收益在附注中的披露
    附注应详细披露关于其他综合收益的各项目的信息。包括：其他综合收益各项目及其所得税的影响，原计入其他综合收益当期转入损益的金额，各项目的期初和期末余额及其调节情况。